2013年6月30日，由中国法学会主办、中国财税法学研究会和中国行政法学研究会联合承办、北京大学财经法研究中心和福建拓维律师事务所协办的“《税收征收管理法》修改”专家研讨会暨第五届中国财税法前沿问题高端论坛在北京大学成功召开。中国法学会研究部主任方向，中国政法大学终身教授、中国行政法学研究会名誉会长应松年，北京大学法学院院长、中国经济法学研究会副会长兼秘书长张守文在研讨会上先后致辞。论坛开幕式由北京大学财经法研究中心主任、中国财税法学研究会会长刘剑文主持。中国政法大学副校长、中国行政法学研究会会长马怀德教授、北京大学法学院副院长沈岿等40余位专家学者参加了此次专家研讨会。全国人大法工委经济法室副主任王清、国务院法制办财政金融司财税处副处长叶平、国家税务总局政策法规司副司长李万甫和征管科技司制度处处长赖先云等实务部门相关负责人出席研讨会。本次研讨会适逢国务院法制办就《税收征收管理法修正案（征求意见稿）》（以下简称《征求意见稿》）向全社会公开征求意见之际，吸引了包括新华社、凤凰网、财新网、光明日报、经济日报、法制日报、中国税务报、第一财经报、中国青年报等20余家中央媒体的采访和报道。主办方将就本次研讨会上专家学者们的意见进行整理，并形成专门成果上报给国务院法制办，为国家财税法制建设进程建言献策，积极贡献力量。

　　一、关于《税收征收管理法》的立法理念和修改原则

　　当前形势下，财税法治是经济体制和政治体制改革的突破口和牛鼻子。《税收征收管理法》是当前我国唯一的也是最重要的程序税法，因此其修改非常关键，也意义重大。规范政府征税权力和加强对纳税人权利保护成为与会学者对此次《税收征收管理法》立法理念和修改原则达成的重要共识。北京大学财经法研究中心主任、中国财税法学研究会会长刘剑文提出，法学学者应善于用自己的思想和理论影响和推动国家法治建设，实现以学术报国的理想。《税收征收管理法》的修改涉及到千家万户的利益和方方面面的关系，当前时值实现“中国梦”大背景，如何通过程序税法修改来实现国家与纳税人的和谐关系非常重要：在理念上，涉及如何将征税权力关在笼子里和如何保护纳税人权利这一一体两面的问题；在技术上，涉及实质课税、一般反避税等先进税法原则条文化的问题；在功能上，涉及继续推动包括程序税法在内的整体税法的税收法定问题。中国政法大学财税法研究中心主任、中国财税法学研究会副会长施正文认为，《征求意见稿》在立法理念上有很多的亮点，在具体章节规定上也有不少的合理性调整和修改。但《征求意见稿》的具体条款内容也存在一些理念问题，比如强化了税务机关的征税权、滞纳金规定回避了行政强制法关于滞纳金不超过本金一倍的限制、增加了查封纳税人账户范围，等等，这些强化安排有很多是有必要的，但在《征求意见稿》中没有增加对税务机关执法进行规范和对纳税人权利进行保护的对应条款。

　　二、关于《税收征收管理法》与相关法律制度的衔接

　　加强《税收征管法》与《行政许可法》、《行政强制法》、《行政处罚法》、《行政复议法》和《行政诉讼法》等制度的衔接，是理论界和实务界十分关注的焦点问题，也是《税收征收管理法》修订的重要议题。与会专家一致认为，加强《税收征收管理法》与《行政许可法》、《行政强制法》、《行政复议法》以及《行政诉讼法》的制度衔接非常紧迫，应尽快对现行《税收征收管理法》中与行政程序法的规定相冲突的条款予以修改。中央财经大学税务学院院长汤贡亮指出，虽然这次《税收征收管理法》征求意见稿没有涉及到对包括纳税之后取得诉权、复议权制度等内容的税收复议前置程序制度的修改，但这仍是需要仔细研究的重要议题。中央财经大学税收教育研究所所长贾绍华则认为，可以从加强税务行政立法、建立健全纳税评估制度、建立明确的税务机关责任机制等方面进一步完善现行税收征管制度。广州市律师协会财税法律专业委员会秘书长唐高翔提出，应强化税收立法体现其区别于普通行政立法的特质和原则。原则中国青年政治学院法学院讲师汤洁茵则从《税收征收管理法》与《行政强制法》、《刑法修正案（七）》的冲突与衔接等两个角度对相关问题进行了梳理。

　　三、关于税收复议前置制度的存废与纳税人权利保护

　　在社会追求公平正义、纳税人权利觉醒的时代，对纳税人权利的保护是无法回避的重要议题。对这一议题的讨论和解决无疑具有重大的理论和现实意义。与会专家学者认为对纳税人权利的保护是《税收征管法》修改应当重点关注的领域，围绕着纳税人权利保护这一核心议题展开了热烈讨论。北京大学财经法研究中心主任刘剑文指出，现行《税收征收管理法》第88条的复议前置制度实质上是对纳税人诉讼权利的一种限制乃至剥夺。从现实可行性角度考虑，首先应当取消缴纳税款（或者提供担保）前置的规定，并且在条件成熟时，进一步取消将行政复议作为行政诉讼的前提条件的要求。中国政法大学副校长马怀德指出，《税收征收管理法》修改原则应是严格规范税收征管行为，把征税权关进制度的笼子里。全国人大常委会预算工委法案室原主任俞光远还从优化立法原则、顺应电子税务发展趋势、建立纳税修正制度、降低滞纳金上限、严格限制自由裁量、明确法律责任等六个方面对加强纳税人权利保护提出了具体建议。首都经济贸易大学法学院副院长周序中则认为，之前的《税收征收管理法》修改，都是优先考虑税收征税权力，而对纳税人权益保护力度不大。对于纳税人权益保护观念和意识，应该充分在这次修改当中给予体现，均衡纳税人和征管机关之间的利益。

　　四、关于税务代理中的注册税务师与注册律师、注册会计师之法律地位

　　如何营造良好的税务代理从而更好地为纳税人服务，也成为与会专家学者热议的焦点。绝大部分专家学者认为，税务代理应当向适格的包括律师、注册会计师在内的中介机构开放，注册税务师从事税务代理不应直接规定在《税收征收管理法》中。草案将全部涉税专业服务许可给注册税务师所垄断“的做法，既不符合我国税务代理的实际，也不符合国际潮流，从长远看，是背离法治。实行税务代理的行政许可，与党的十八大报告和近期国务院所提出的简政放权的精神不符。中国政法大学财税法研究中心主任施正文指出，税务活动本质是法律活动，归口国家税务总局主管的税务师不可避免站在税务机关的立场，规定只有注册税务师才能从事税务代理侵犯了纳税人权利。北京金诚同达律师事务所律师王朝晖指出，规定注册税务师从事税务代理第一没有法律依据，第二容易形成行业垄断，不利于市场竞争。中国人民大学财税法研究所执行所长朱大旗指出，立法部门对注册税务师职业缺乏法律认定，把律师、注册会计师和审计师剥离违背税务代理本身的规律。国家行政学院法学部副主任，中国行政法学研究会副会长杨小军认为，将税务代理的权利，垄断给由国家税务总局主管的注册税务师行业无法体现“天下为公”的精神。福建拓维律师事务所主任许永东认为，职业的设立是根据行政许可法设立的，注册税务师至今没有法律依据，若按照现行征求意见稿通过，可能会造成行业零乱或者不正当竞争的出现。北京彭祖税务咨询有限公司执行董事朱鹏祖也认为，税务师行业是社会公共利益代表，不应该成为税务师代表，所以管理办法和制度应该由国务院制订，而不单纯由国税总局制订。中国社会科学院财经战略研究院副研究员滕祥志认为，应加大现有注册税务师法律法规考试力度，提升注税行业自身的合法性和社会公信力。

　　五、关于税务机关涉税信息管理

　　就税务机关涉税信息管理而言，与会专家学者认为，在当前经济社会形势下，税务机关获得涉税信息有其时代性、必要性和正当性，但应注重在实际执行税法过程中对涉税信息安全以及纳税人隐私的合理保护。在讨论《征求意见稿）》新增第28条关于涉税信息获取的相关规定时，与会专家学者把关注重点放在了两个方面：一是该条“银行和其他金融机构应当及时向社会机关提供本单位掌握的储户资料”中“储户”的概念如何界定？二是如何加强纳税人涉税信息的隐私保护。与会专家学者普遍认为，现有的“储户”概念过于广泛，应加以具体明确并限定在纳税人范围内，且关于涉税信息管理的立法应当坚持审慎性原则，切实有效保护纳税人隐私权。国家行政学院法学部教授杨伟东指出，新增28条涉税信息的提供无论是对于税收征收管理还是纳税人权利保护是至关重要的一条，在立法时需要慎重考虑，可以从政府部门信息互通互联、金融机构等第三方配合程序和加强税务机关相关责任等不同方面来进行立法优化和制度设计。清华大学法学院教授何海波认为，应当避免未来税务机关对于公民个人信息，以及商业隐私等的过度搜集。中国人民大学法学院教授朱大旗则探讨了新增第28条与现行《税收征收管理法》第6条如何衔接的问题，建议对哪些有关单位应该向税务机关提供信息进行明确统一的规定，便于法律的有效执行和适用。首都经济贸易大学法学院副院长周序中则提出，应针对新增第28条补充税务机关在获取和管理涉税信息以及保守纳税人隐私方面的法律责任问题。

　　六、关于税款的补缴、追征与税款滞纳金的法律性质

　　与会专家学者认为，税款的补缴和追征问题应该借鉴发达国家和地区的先进经验，特别是应重点关注补缴和追征环节的期间和期限问题，以及是否增设或优化纳税评估环节，这些内容应在《税收征收管理法》中予以明确规定。就税款滞纳金而言，是否应当设定专门的滞纳金概念，与会专家学者认为还需要进一步商榷和讨论。而就滞纳金的数额上限而言，则有进一步缩小的必要。中国政法大学财税法研究中心主任施正文指出，滞纳金在经济学上是纳税人延期缴纳税款的时间差，属于补偿性，不是制裁性，现行法律中的滞纳金大大超过银行贷款利息，不需要赋予滞纳金处罚功能。中国社会科学院法学研究所副教授丁一则对税款滞纳金到底是不是应该无限制适用进行了探讨，提出纳税人滞纳税款应该有一个期间限定，如果超过这个期限，可以采取强制措施，就不是滞纳金范围；与此同时，《税收征收管理法》修改还应体现现代性特征。普华永道咨询（深圳）有限公司北京分公司高级经理汪颜认为，基于税务实践的角度，应当降低现行税收滞纳金处罚幅度；与此同时，对于税务机关批准延期缴纳税款情形，不应计算滞纳金。中国政法大学终身教授应松年则从税务机关办理具体案件的角度，阐述了滞纳金的法律性质，并认为滞纳金是强制执行而不是处罚措施，滞纳金不应超过本金。

　　七、关于逃避缴纳税款的认定与处罚

　　至于逃避缴纳税款的认定和处罚问题，与会专家学者认为，基于纳税人权利保护和公平合理原则，在厘清罚款和滞纳金法律性质基础上，应更加注重违法行为和法律责任的对等性和比例性。部分学者认为，逃避缴纳税款的问题，可以从刑法和行政法两个层面来进行理解和解读，特别是《刑法修正案（七）》出台后在处理逃避税收征管案件时应注重执法理念的重塑，保护纳税人的合法权益。中国政法大学法治政府研究院副院长王敬波认为，现行《税收征收管理法》第64条规定计算，对于逃避税款缴纳的违法行为，除了追缴税款外，还有滞纳金、罚款和加处罚款等三重罚课，可能会违反行政法强调的比例原则。她进一步建议，《税收征收管理法》应遵循《行政处罚法》的基本原则，只要及时补缴税款和及时履行纳税义务，应减少惩罚力度。目前对逃避缴纳税款的处罚额度太宽，从50%到5倍，税务机关裁量的标准非常宽泛，应相应细化具体的法律规则，包括裁量基准和执行协议。首都经济贸易大学法学院副院长周序中则谈到税务实践中政府招商引资部门、税款征收部门和税务稽查部门在具体税法执行观点上不同时纳税人面对的尴尬情形和权益受损困境，并指出《税收征收管理法》修改当中应当对纳税人信赖利益保护有所体现，特别是对于税务机关在税务稽查的中自由裁量权进行规范，并对相关法律责任作出明确规定。

　　八、一般反避税条款与实质课税原则

　　近年来，纳税主体跨境行为的活跃导致避税呈现国际化、复杂化的态势，《税收征收管理法》在涉外反避税案件中的适用迅速增长，税收征管中的反避税问题和征纳矛盾日益突出，一般反避税规则和实质课税原则也成为与会专家学者关注的重要学理和实务问题。与会专家学者普遍认为，我国现行反避税制度已不能适应新时期客观需要，《税收征收管理法》应当在《企业所得税法》特别纳税调整等现有反避税规定的基础上，以统一的程序税法方式对一般反避税作出较为明确的条款规定。与此同时，实质课税原则作为反避税制度的核心价值理念已被世界大多数国家纳入法治框架内运行，且我国税法理论界对实质课税原则纳入程序税法以完成该原则在法治框架的确认达成一致，可以考虑纳入此次《税收征收管理法》修改。北京大学财经法研究中心主任、中国财税法学研究会会长刘剑文认为，应在对《企业所得税法》反避税规定进行有效衔接的基础上，通过《税收征收管理法》对一般反避税的相关主体、行为认定及其类型化、执法程序、举证责任等进行必要的指导性规定。与此同时，在结合我国税收征管的实践并对各国关于实质课税原则的成功经验与做法，可考虑在《税收征收管理法》“总则”中增设一般性规定，在“第三章税款征收”中增设具体条文规定。